Трансфертне ціноутворення з точки зору оподаткування — розглядали слухачі Школи податкової практики Legal High School

Модуль «Податковий контроль за ТЦУ» Школи податкової практики Legal High School провів Микола Мішин, керівника Групи трансфертного ціноутворення KPMG в Україні. Під час першої лекції модуля йшлося про моніторинг контрольованих операцій та аналіз ризиків ТЦУ. Лектор наголосив на важливості теми, пославшись на статистику Світового банку, відповідно до якої 2/3 світової торгівлі відбувається між асоційованими компаніями транснаціональних корпорацій. При цьому понад половина пов’язаних і дочірніх компаній знаходяться у країнах, що розвиваються.

Микола Мішин нагадав слухачам визначення поняття трансфертної ціни ОЕСР, підкресливши, що це ціна, яка встановлюється між асоційованими підприємствами, за якою одне підприємство реалізує товари, нематеріальні активи і надає послуги іншому асоційованому підприємству, зазначивши, що саме по собі воно не має негативного забарвлення.

Розглядаючи ТЦУ з точки зору оподаткування, лектор описав алгоритм торгівлі напряму та з участю пов’язаної особи — нерезидента та зазначив, що різниця сплачених податків при цьому може складати до 80%. І наголосив, що застосування ТЦУ в більшості випадків саме по собі не є злочином і полягає в мінімізації оподаткування у законний спосіб.

Таким чином, трансфертне ціноутворення для податкових цілей — це збут (придбання) товарів або послуг взаємозалежними особами за внутрішньогруповими, відмінними від ринкових, цінами (тобто такими, що не відповідають принципу «витягнутої руки»). Таке ціноутворення дає змогу перерозподіляти загальний прибуток на користь осіб, які перебувають в юрисдикціях з більш привабливим оподаткуванням.

Лектор нагадав визначення принципу «витягнутої руки», яке міститься у пункті 1 статті 9 Модельної податкової конвенції ОЕСР стосовно податків на доходи та капітал. Згідно з міжнародним стандартом, якщо між двома асоційованими (взаємозалежними) підприємствами в їхніх комерційних або фінансових взаємовідносинах створюються або встановлюються умови, відмінні від тих, які мали б місце між двома незалежними підприємствами, тоді будь-який прибуток, який за відсутності таких умов міг би бути нарахований одному з них, але через наявність цих умов не був йому нарахований, може бути включений до прибутку цього підприємства і відповідно оподаткований.

Микола Мішин розповів про розвиток національного законодавства з ТЦУ, зазначивши, що перші правила було запроваджено 1 вересня 2013 року. Він наголосив, що трансфертне ціноутворення відстежується ретроспективно, тобто податковий орган досліджує трансакцію вже після того, як її проведено, таким чином зараз ДПС аналізує угоди, проведені ще у 2015–2018 роках.

Згідно з чинним законодавством не всі операції контролюються на предмет ТЦУ. Відповідно до статті 39 Податкового кодексу України, визначальними критеріями, що переводять операції під контроль, є річний дохід від 150 млн грн і більше та загальний обсяг господарських операцій з одним контрагентом — понад 10 млн грн. А також чітко визначені критерії такого контрагента.

Говорячи про моніторинг контрольованих операцій, лектор зазначив, що порядок проведення моніторингу контрольованих операцій визначено наказом Мінфіну від 14 серпня 2015 року №706. Моніторинг контрольованих операцій здійснюється шляхом:

— аналізу звітів про контрольовані операції та документації з ТЦУ;

— аналізу інформаційних джерел, що містять інформацію та відомості про господарську діяльність платників податків та/або необхідні для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки»;

— аналізу податкової інформації, отриманої відповідно до статті 73 ПК України.

Лектор наголосив, що є три головних блоки контролю: первинний аналіз інформації про здійснені контрольовані операції, аналіз звітів про контрольовані операції, аналіз документації з ТЦУ, а також дав практичні поради безпроблемного проходження такого моніторингу.

Друга лекція у рамках модуля «Податковий контроль за ТЦУ» Школи податкової практики Legal High School стосувалася процедури організації перевірок з питань дотримання платником принципу «витягнутої руки». Микола Мішин наголосив, що перевірці передує значна аналітична робота та опрацювання інформації, наданої платниками податків у звітах про контрольовані операції. Під час проведення аналізу звітів враховуються результати фінансово-господарської діяльності платника податків, зокрема такі:

— збитковість протягом декількох звітних (податкових) періодів;

— невідповідність фінансових результатів (показників рентабельності) платника податків середнім показникам по галузі;

— значний обсяг операцій з надання/отримання внутрішньогрупових послуг, сплачених роялті та/або відсотків за фінансовими запозиченнями;

— проведення господарських операцій, нетипових для поточної діяльності платника;

— значний обсяг операцій з пов’язаними особами або особами, зареєстрованими в офшорах або країнах із низьким рівнем оподаткування;

— надмірні суми заборгованості за кредитами (позиками).

При цьому як приклади лектор навів ситуації, які викликають підвищену увагу контролюючих органів.

Говорячи про документацію з ТЦУ, Микола Мішин підкреслив, що платники податків, які здійснюють контрольовані операції, мають складати та зберігати документацію з ТЦУ за кожний звітний період. При цьому, за його словами, документація з ТЦУ — це сукупність документів або єдиний документ, викладений у довільній формі, та повинна містити інформацію згідно з підпунктом 39.4.6 ПК України.

Розкриваючи зміст документації з ТЦУ, лектор умовно розділив її на три блоки: описова частина щодо компанії, групи та умов контрольованої операції, функціональний аналіз та економічний аналіз і порівняльне дослідження.

Лектор наголосив, що документація з ТЦУ подається винятково на запит центрального апарату ДПС упродовж 30 днів, але подається в територіальний орган, зазначений у запиті. Запит може бути надіслано тільки після 1 жовтня року, наступного за звітним.

Говорячи про призначення перевірки з питань дотримання принципу «витягнутої руки», Микола Мішин зазначив, що підстави для такої перевірки викладені у підпункті 39.5.2.1 та підпунктах 78.1.14–78.1.16 ПК України, а власне перевірка має суттєві відмінності від інших податкових перевірок.

При цьому лектор наголосив, що строк перевірки контрольованої операції може тривати до 30 місяців, а податкові зобов’язання під час контролю за ТЦУ можуть бути донараховані протягом семи років з дати граничного строку подання податкової декларації за відповідний звітний рік.

Микола Мішин описав процедуру призначення перевірки з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки», права контролюючого органу, який проводить перевірку, наголосив на відмінностях у формуванні її результатів та повідомив, що станом на вересень 2019 року, за даними ДПС, було призначено близько 80 перевірок, з яких 60 уже завершено, а 20 ще тривають.

Під час третьої лекції Миколи Мішина йшлося про процедуру попереднього узгодження ціноутворення, більше відомою у світі як Advance pricing agreement (АPA). Лектор зазначив, що ця процедура, що унормована постановою Кабінету Міністрів України №504 від 17 липня 2017 року, доступна тільки великим платникам податків, під час якої такий платник та ДПС узгоджують критерії для визначення відповідності умов контрольованої операції, що здійснюються або будуть здійснені, принципу «витягнутої руки». Наслідком такої процедури може стати укладання одностороннього, двостороннього чи багатостороннього договору.

Вона полягає в тому, що ще до проведення контрольованої операції її умови попередньо узгоджуються з податковою, що у разі позитивного розгляду дає суб’єкту господарювання у разі дотримання ним узгоджених умов податкову визначеність та захист від податкових донарахувань, а податковому органу — гарантоване надходження податків до бюджету та вивільнення ресурсів на інші перевірки.

Микола Мішин описав алгоритм попереднього узгодження ціноутворення, що включає таке:

— попередній розгляд питання (який може ініціювати платник ще до подання заяви з метою узгодження процедури та методології);

— подання заяви (разом із визначеним постановою Кабінету Міністрів України №504 пакетом документів);

— розгляд питання на засіданні робочої групи ДПС (без участі платника податків);

— спільні обговорення з платником податків та узгодження критеріїв для визначення відповідності умов контрольованої операції;

— у разі потреби (для двосторонніх та багатосторонніх договорів) проведення консультацій з іноземними податковими органами;

— укладання чи припинення договору;

— моніторинг виконання договору.

При цьому він зазначив, що договір попереднього узгодження ціноутворення може укладатися на строк до п’яти років з можливістю його продовження, до того ж є можливість розповсюдження дії договору, укладеного за результатами попереднього узгодження ціноутворення на весь звітний період, в якому було укладено договір, та/або до звітних періодів, які передують набуттю ним чинності.

Микола Мішин зазначив, що зараз ОЕСР наполягає на обміні інформацією між країнами щодо укладених односторонніх договорів (коли він укладений тільки за результатами узгодження між податковим органом та компанією) і віддає перевагу двостороннім та багатостороннім договорам (коли до процедури залучені податкові органи з країн, резидентами яких є інші учасники контрольованих операцій).

Лектор підкреслив, що хоча норма про попереднє узгодження ціноутворення існує з 2013 року, за цей час в Україні було подано лише дві заявки і жодного договору не укладено.